115280, г. Москва,
1-й Автозаводский проезд,
д. 4, к. 1
inform@gradient-alpha.ru
Архив

Арбитражная практика — 2015: важнейшие выводы по наиболее значимым налоговым спорам

29.09.2015
Автор: Пресс-служба Градиент Альфа

82%/28% — соотношение количества налоговых споров, выигранных в 2015 году налоговыми органами и юридическими лицами и 61%/39% — налоговыми органами и индивидуальными предпринимателями. По мнению Судебной Коллегии по экономическим спорам ВС РФ (СКЭС), фактически заменившей Президиум ВАС РФ после объединения судов, обязательным условием каждой транзакции выступает деловая цель. Её отсутствие не позволяет признать расходы по сделке экономически обоснованными. В своей работе СКЭС продолжает ссылаться на правовые позиции Пленума и Президиума ВАС РФ. Но наблюдается также установление совершенно иного подхода: конкретизация правовых норм, расширительное и ограничительное толкование, восполнение пробелов, введение новых понятий. СКЭС видит свою задачу в том, чтобы путем пересмотра дел по необоснованной налоговой выгоде не столько разрешать конкретные споры, сколько задавать общие направления и тренды в толковании и применении правовых позиций. Ознакомьтесь подробнее с аналитическим исследованием партнера компании «Персональный Налоговый Менеджмент», адвоката Василия Ваюкина, подготовленного специально для сессии «Градиент Альфа» в рамках Всероссийского налогового форума (состоялась 3 декабря 2015 г.).

6 августа 2015 г. исполнился ровно год, как был упразднен ВАС РФ и начала работу Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ (далее – СКЭС), которая заменила – не формально, а фактически – Президиум ВАС РФ.

Показатели работы в сравнении с ВАС РФ

Статистика и классификация налоговых споров затруднена по причине того, что вопросы налогообложения возникают при рассмотрении самых разных категорий дел.

Согласно доступным статистическим данным сайта ФНС России за 9 месяцев 2015 года по первой инстанции рассмотрено налоговых споров:

— с юридическими лицами – 28 763 споров,

— с индивидуальными предпринимателями – 2 253 спора,

— с физическими лицами – 31 160 спора.

За аналогичный период в 2014 год:

— с юридическими лицами – 35 683 спора,

— с индивидуальными предпринимателями – 2 360 спора,

— с физическими лицами – 1 437 853 спора.

В отчет налоговых органов входят не все налоговые споры, в основном это дела об оспаривании Решений по результатам выездных и камеральных налоговых проверок, оспариваемую сумму по которым можно оценить.

Уменьшение количества налоговых споров, обусловлена прежде всего эффективной работой

Налогового органа на стадии досудебного рассмотрения налоговых материалов и большим значением судебной практики, которая существенно влияет на принятие соответствующего Решения по налоговой проверке.

Согласно данным информационно-справочного ресурса «Судебные и нормативные акты РФ» количество рассмотренных арбитражными судами дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий органов власти и должностных лиц (ст. 197 — 201 АПК РФ) за 9 месяцев 2015 года составляет:

— кассационной инстанции – 6 135,

— в апелляционной инстанции – 20 048,

— в суде первой инстанции – 127 411.

Из проведенного анализа Обзора судебных актов, вынесенных ВС РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года следует, что из 58 определений, упомянутых в Обзоре, лишь шесть составляют определения самой CКЭC, а 52 – отказные.

С начала своей работы СКЭС рассмотрела 26 налоговых споров. Количественный показатель снизился почти в два раза, а «плотность» дел серьезно уменьшилась. (Предполагается, что эти показатели являются неизбежными издержками начальной стадии формирования и функционирования CКЭC)

 

 

1

полугодие

2015

В ВС поступило КЖ по экономическим спорам

Возвращены заявителям

Отклонены без проверки дела

 

В СКЭС передано

Всего рассмотрено

СКЭС

 

Рассмотрено ВАС

 

11 257

 

24,5%

 

64,9%

250 дел (что составляет 2,22% от общего числа жалоб или 35,8% от количества истребованных дел)

 

430 дел

 

за 2013 год – 464 дела, за 2012-й — 482 дела.

По общему количеству судебных актов, вынесенных по арбитражным спорам, ВС все же уступает упраздненному суду: 19 851 акт (с августа 2014 по август 2015 года) против 28 009 (с августа 2013 по август 2014 года).

По состоянию на начало ноября 2015 года по налоговым спорам CКЭC не передала в Президиум ВС РФ еще ни одного дела. В связи с чем определения СКЭС для участников процесса становятся фактически «окончательными» судебными решениями.

Преемственность позиции СКЭС ВС РФ в постановлениях Пленума ВАС РФ

СКЭС продолжает ссылаться на правовые позиции, изложенные в постановлениях Пленума и Президиума ВАС РФ.

В качестве примера хотелось бы отметить дело ОАО «Аэрофлот – российские авиалинии» где в Определении СКЭС от 30.07.2015 № 305-КГ15-3206 дается прямая ссылка на важнейшую позицию Президиума ВАС РФ о том, что «к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия» [Постановление от 08.10.2013 № 3589/13 по делу ООО «ИКЕА МОС (Торговля и недвижимость)»].

Существуют немногочисленные и другие отрицательные примеры. Зачастую специалисты высказывают опасения о частичном отказе СКЭС от правовых позиций ВАС РФ, вплоть до резкой смены курса. Так или иначе, это прослеживается.

Президиум ВАС РФ время от времени корректировал свои позиции с учетом изменившихся условий развития общественных отношений. Главное, чтобы не произошло резкого отказа от выработанной за долгие годы практики ВАС РФ.

Как такового фискального уклона в работе СКЭС не наблюдается, что связано с финансово- экономической ситуацией, принимающей перманентный характер. Анализ уже рассмотренных дел показывает, что примерно половина из них вынесена в пользу налогоплательщиков.

Однако, соотношение рассмотренных арбитражными судами налоговых дел в пользу налогового органа составляет:

— по юридическим лицам 82 %;

— по индивидуальным предпринимателям 61 % .

В настоящее время СКЭС использует весь потенциал модернизации законов и подзаконных актов, включая конкретизацию правовых норм, расширительное и ограничительное толкование, восполнение пробелов, судебные доктрины, обращение к правовым принципам и т. п.

Следует обратить внимание на важнейший вывод, сделанный в Определении СКЭС от 14.09.2015 № 301-КГ15-5301 по делу ИП Тимофеева Д.А.: «На применение судебной правовой позиции, определяющей смысл нормативного регулирования, распространяются общие принципы действия норм права во времени, в пространстве и по кругу лиц, в частности недопустимость придания обратной силы нормам, ухудшающим положение лиц, на которых распространяется их действие».

У Президиума ВАС РФ подобного заключения не было!

Применяя судебные доктрины, сформулированные ВАС РФ, СКЭС исходит из реальности операций – главный критерий добросовестности, имеющий безусловный приоритет над формальными аспектами деятельности, то есть над формальным документооборотом.

Другими словами, для ВС РФ на первом месте стоит реальность операции, а уже исходя из этого делается вывод о применении или неприменении противоправных налоговых схем. При этом деловая цель, как указывает СКЭС, выступает обязательным условием каждой транзакции; ее отсутствие не позволяет признать расходы по сделке экономически обоснованными.

Так, в Определении от 11.11.2014 № 305-КГ14-1350 по делу ООО «КБ „Интеркоммерц“ СКЭС установила отсутствие факта реальной поставки базисного актива (иностранной валюты), поэтому отказала в льготном порядке признания убытков по срочным конверсионным сделкам (покупка-продажа валюты «себе в убыток» путем взаимозачета).

Тенденции в практике СКЭС

Споры о необоснованной налоговой выгоде – это споры о фактах, но не о применении права.

Тенденция разрешение дел в налоговых спорах укрепляется на основе анализа законодательства, его общих принципов, в частности принципов справедливости и незлоупотребления правом, формальный подход отходит все чаще на второй план.

По мнению специалистов Компании «Персональный Налоговый Менеджмент», СКЭС видит свою задачу в том, чтобы путем пересмотра подобных дел не столько разрешать конкретные споры, сколько задавать общие направления и тренды в толковании и применении правовых позиций. Особенно в условиях того, что анализ и оценка доказательств и фактические обстоятельства по вопросам о деловой цели, фиктивности сделок и необоснованной налоговой выгоде, первоначально устанавливаются нижестоящими судами.

Яркий пример – Определение СКЭС от 17.02.2015 № 306-КГ14-5609 по делу иностранной организации «РИМОС ЛИМИТЕД». Налоговые органы доначислили транспортный налог по уничтоженному, но не снятому с учета самолету. СКЭС признала это решение неправомерным. По мнению Суда, были объективные препятствия к тому, чтобы исключить самолет из реестра воздушных судов: для снятия с учета нужен акт списания воздушного судна, который составляется по результатам осмотра, дефектации, разбора и утилизации транспортного средства; но эти действия оказались невозможны до завершения расследования уголовного дела.

Закон связывает существование налоговой обязанности с действиями налогоплательщика по регистрации объекта налогообложения. Все риски наступления неблагоприятных последствий их несовершения также возлагаются на налогоплательщика. Однако тот, как указал Суд, действовал добросовестно, принял все возможные меры по снятию самолета с учета, и лишь по не зависящим от него обстоятельствам этого сделать не удалось. Доначисление налога несправедливо и подрывает основы правопорядка, поскольку добросовестные и недобросовестные лица уравнивались бы с точки зрения налоговых последствий.

СКЭС пришла к выводу: в силу пункта 3 статьи 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование, а учитывая тот факт, что воздушное судно – самолет полностью уничтожено, свидетельствует об отсутствии характеристик, соответствующих объекту налогообложения транспортным налогом в силу положений статей 38 и 358 НК РФ.

Другой наглядный пример подхода СКЭС можно найти в Определении СКЭС от 17.09.2015 № 309- КГ15-6810 по делу ИП Ломакин В.И. Налогоплательщик обратился за получением патента по месту жительства (г. Екатеринбург), хотя его бизнес – сдача в аренду недвижимости – расположен в Дегтярске. Сумма налога начислена по месту жительства индивидуального предпринимателя, а не по месту расположения его бизнеса. Разница составила 5 млн. против 2 млн. руб. По закону потенциально возможный доход должен определяться по месту учета налогоплательщика. Но буквальное толкование закона в данном деле влечет вопиющую несправедливость. СКЭС решила: если региональный законодатель дифференцировал размер патента по территориальному критерию (в зависимости от места нахождения бизнеса), значит, он намеревался увязать стоимость патента с местом осуществления предпринимательской деятельности. И поэтому налоговый орган обязан исчислять стоимость патента исходя из места нахождения недвижимости – источника извлечения дохода.

В заключение следует отметить, что специалисты высказывают многочисленные претензии к юридической технике определений СКЭС, которая пока существенно ниже, чем у постановлений Президиума ВАС РФ.

Тексты определений стали значительно короче. Большую их часть составляет изложение фактуры дела и итогов его рассмотрения в предыдущих инстанциях. Отказные определения занимают страничку, мотивировочная часть – один абзац. Правовые позиции в определениях выделяются не всегда законченно и четко. Очевидно, здесь есть что улучшать и совершенствовать.

Приложение № 1

Основные тенденции в подходе к рассмотрению налоговых споров в судебных актах

СК по экономическим спорам ВС РФ.

1. Ориентация на подходы, которые выработаны Высшим Арбитражным судом РФ.

В Определении СКЭС от 30.07.2015 № 305-КГ15-3206 по делу ОАО «Аэрофлот – российские авиалинии» дается прямая ссылка на важнейшую позицию правовую позицию, выраженную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2013 № 3589/13, согласно которой к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия. Пересмотр позиций Президиума ВАС РФ возможен и он будет происходить, однако, данный факт не свидетельствует об отказе от выработанной годами практики ВАС РФ, на которую привыкли ориентироваться представители предпринимательства и государственных органов.

Значима, например, установка Коллегии, согласно которой реальность операций (фактические обстоятельства взаимоотношения) – главный критерий добросовестности, имеющий безусловный приоритет над формальными аспектами деятельности, то есть над формальным документооборотом — Определения СКЭС от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432 по делу ЗАО «Горные машины»; от 03.02.2015 № 309- КГ14-2191 по делу ЗАО «Опытный завод Нефтехим». Также, СКЭС поддерживает позицию, которая была сформирована ВАС РФ о том, что деловая цель выступает обязательным условием каждой сделки – например, Определение от 11.11.2014 № 305-КГ14-1350 по делу ООО «КБ „Интеркоммерц“», где суд приходит к выводу отсутствия факта реальной поставки, об изначальном беспоставочном характере сделки и продаже валюты себе в убыток.

В Определении Верховного Суда РФ от 03.09.2015 по делу № 306-КГ15-6527, А72-6526/2014 (ООО «Старатели-Новоспасское») использована позиция Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 № 17750/10 о том, что юридические основания для возврата излишне уплаченного налога на прибыль наступают с даты представления налоговой декларации за соответствующий год, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган. Исходя из чего, судами сделан вывод о пропуске обществом срока на обращение с соответствующим заявлением в налоговый орган, без учета положений статей 286, 287, 289 НК РФ, предусматривающих особенности исчисления налога на прибыль организаций, что привело к ошибочному выводу об утрате Обществом права на внесудебный порядок возврата налога.

Судебная коллегия ВС РФ в Определении Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу № 310-КГ14- 5185, А48-3437/2013 (ООО «Промметиз Русь») отразила, что вывод о возникновении у налогоплательщика права на вычет НДС, уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, только после возврата заемных средств, противоречит статьям 146, 149 и 171 НК РФ, согласуется с правовой позицией, изложенной в пункте 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» и применим к рассматриваемой ситуации.

В Определении Верховного Суда РФ от 21.07.2015 по делу № 305-КГ15-2112, А40-15522/2014 (ООО «Белые Ночи») есть ссылка Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 19.02.2013 № 12232/12. Делая вывод, что статья 342 НК РФ не содержит императивных норм, обязывающих налогоплательщика осуществить перерасчет налоговой базы по НДПИ с учетом вновь установленных нормативов потерь, его проведение является правом налогоплательщика и призвано, как правило, не допустить незаконного увеличения размера налогового обязательства, на что указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 19.02.2013 № 12232/12.

2. Смена позиции по некоторым моментам. А также уточнение позиции ВАС РФ.

Так новый вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 14.04.2015 № 305-КГ14-5758 по делу № А40-181764/13 (открытое акционерное общество Акционерный Коммерческий Банк «АВАНГАРД»): поскольку решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке было принято инспекцией в соответствии с подпунктом 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ для обеспечения возможности исполнения решения по проверке, а не в связи с взысканием налоговой недоимки в порядке пункта 8 статьи 46 и пункта 1 статьи 76 НК РФ, суды пришли к выводу, что наличие принятых арбитражным судом в рамках дела № А40-77345/13 обеспечительных мер в виде приостановления действия решения инспекции по проверке не может рассматриваться как основание для отмены или неисполнения обеспечительных мер инспекции, принятых в порядке подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ в виде решения о приостановлении расходных операций по счету налогоплательщика.

Данный подход, по сути, противоречит позиции Пленума ВАС РФ в п. 77 Постановления от 30.07.2013 № 57 о том, что налоговый орган в период рассмотрения дела в суде не вправе применять обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ.

В Определении Верховного Суда РФ от 18.05.2015 по делу № 305-КГ14-9101, А41-63325/13 (ООО «Отдых») указано, что вывод судов трех инстанций о наличии у общества обязанности при названных обстоятельствах определить налоговую базу по земельному налогу с учетом кадастровой стоимости, рассчитанной за соответствующий период исходя из измененного вида разрешенного использования, основан на неверном толковании постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 № 7701/2012. Толкование правовых последствий отсутствия в главе 31 Кодекса нормы, регулирующей определение налоговой базы по земельному налогу при изменении вида разрешенного использования земельных участков в течение налогового периода, изложенное Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в названном постановлении, касалось ситуации, при которой в отсутствие у налогоплательщика установленных законом препятствий для исчисления налоговой базы по земельному налогу соответствующим образом такое исчисление повлекло улучшение положения налогоплательщика. В рассматриваемом же случае, ссылаясь на указанное постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, суды признали правомерным расчет налоговой базы по земельному налогу с учетом изменения в течение налогового периода вида разрешенного использования земельных участков, произведенный инспекцией не предусмотренным пунктом 1 статьи 391 Кодекса способом, который привел к ухудшению положения налогоплательщика. В силу пункта 5 статьи 3 Кодекса ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом. Изменение кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода, подлежит учету при определении налоговой базы в следующем налоговом периоде применительно к положениям статьи 5 Кодекса. Таким образом, выводы судов являются неправомерными и противоречат положениям пункта 1 статьи 391 Кодекса.

По сути, Верховный суд в своем Определении от 25.09.2015г. № 307-КГ14-4057 по делу № А56- 29471/2013 с позицией нижестоящих судов, которые отклонили заявленный довод Общества о применении к рассматриваемой ситуации позиции, изложенной в пункте 22 Постановления № 33, принял во внимание имеющиеся различия между долевым строительством и инвестиционной деятельностью, сославшись на положения Закона № 39-ФЗ, Закона № 214-ФЗ и Закона РСФСР от 26.06.1991 № 1488-1 (ред. от 19.07.2011) «Об инвестиционной деятельности в РСФСР» и пришел к обоснованному выводу о том, что характер деятельности Общества, основанной на положениях Закон № 214-ФЗ, не позволяет рассматривать его как инвестора и применить положения пункта 22 Постановления № 33.

3. Отход от формального подхода к рассмотрению спора и учет объективных обстоятельств(доказательств невиновности) в деле.

Определение СКЭС от 17.02.2015 № 306-КГ14-5609 по делу иностранной организации «РИМОС ЛИМИТЕД». Налоговые органы доначислили транспортный налог по уничтоженному, но не снятому с учета самолету. СКЭС признала это решение неправомерным. По мнению Суда, были объективные препятствия к тому, чтобы исключить самолет из реестра воздушных судов: для снятия с учета нужен акт списания воздушного судна, который составляется по результатам осмотра, дефектации, разбора и утилизации транспортного средства, но эти действия оказались невозможны до завершения расследования уголовного дела. Такой подход Судебной коллегии свидетельствует об учете объективных обстоятельств — невозможности производства действий по снятию транспортного средства с учета.

Еще один пример аналогичного подхода можно найти в Определении СКЭС от 17.09.2015 № 309- КГ15-6810 по делу ИП Ломакин В.И. Налогоплательщик обратился за получением патента по месту жительства (г. Екатеринбург), хотя его бизнес – сдача в аренду недвижимости – расположен в Дегтярске. Сумма налога начислена по месту жительства индивидуального предпринимателя, а не по месту расположения его бизнеса. Разница составила 5 млн против 2 млн руб. По закону потенциально возможный доход должен определяться по месту учета налогоплательщика. Но буквальное толкование закона в данном деле влечет вопиющую несправедливость. СКЭС решила: если региональный законодатель дифференцировал размер патента по территориальному критерию (в зависимости от места нахождения бизнеса), значит, он намеревался увязать стоимость патента с местом осуществления предпринимательской деятельности. И поэтому налоговый орган обязан исчислять стоимость патента исходя из места нахождения недвижимости – источника извлечения дохода.

4. Устранение нарушений норм нижестоящими инстанциями. Путем направления на новоерассмотрение судебных актов нижестоящих судов ввиду формального подхода либо неполногоисследования обстоятельств спора, а также установления их связи с доказательствами.

СК по экономическим спорам ВС РФ в Определение Верховного Суда РФ от 27.02.2015 № 302-КГ14- 3438 по делу № А19-14904/2013 (Федеральное казенное учреждение Объединение исправительных учреждений № 8), отменяя судебные акты, отметила, что денежные средства, полученные в рамках исполнения учреждением такой государственной функции как привлечение осужденных к оплачиваемому труду в силу подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом в Определении указано, что судам надлежало установить обстоятельства, связанные с гражданско-правовыми отношениями учреждения по реализации товаров (работ, услуг), в рамках которых им были получены спорные денежные средства на предмет привлечения учреждением осужденных к труду для осуществления этих операций по реализации товаров (работ, услуг).

В Определении Верховного Суда РФ от 28.10.2015 N 305-КГ15-7669 по делу N А40-129314/2014 (ООО «Сервисная компания Борец»), указано, что выводы судов относительно технических характеристик спорных объектов основных средств и срока их полезного использования в целях включения в соответствующую амортизационную группу нельзя признать законными и обоснованными. Так, в обоснование своих выводов суды первой и кассационной инстанций сослались не на те доказательства в деле, неверно указали их содержание (письмо в деле). Более того, эти же доказательства, на которые ссылаются суды первой и кассационной инстанций, свидетельствуют об обратном. Кроме того, суд кассационной инстанции не принял во внимание, положения типовых договоров между арендодателем – обществом и арендаторами – нефтяными компаниями, в то время как суд первой инстанции их не оценивал. Кроме того, суды не приняли во внимание то обстоятельство, что даже акты о списании основных средств по истечении 2-3 лет, представленные налогоплательщиком, не позволяли относить кабельные линии к 1-й амортизационной группе. При этом суды не оценили довод налогового органа о том, акты о списании объектов основных средств (из 600) не могут свидетельствовать о том, что срок полезного использования всех указанных объектов основных средств составляет не более трех лет. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что срок полезного использования кабельных линий превышает срок амортизации основных средств, отнесённых к 1-ой амортизационной группе.

5. Трактовка понятий, данных в Налоговом кодексе РФ.

В Определении Верховного Суда РФ от 11.09.2015 № 305-КГ15-6506 по делу № А40-84941/2014 (дело ОАО «Машиностроительный завод «Маяк») сделан вывод, что из системного анализа положений главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса следует, что понятия «убыток» и «ущерб» являются равнозначными и их возникновение влечет одинаковые налоговые последствия для налогоплательщика. Он относится в данном деле к подпункту 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса, в соответствии с которым в состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли, включаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. Следовательно, понесенные расходы по уплате неосновательного обогащения за использование помещений без законных оснований документально подтверждены и отвечают критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 и пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для отказа обществу во включении уплаченным сумм упущенной выгоды в состав внереализационных расходов.

Судебная коллегия в Определении Верховного Суда РФ от 16.07.2015 по делу № 304-КГ15-1430, А46- 4056/2014 (закрытое акционерное общество «Управляющая компания») не усматривает правовых оснований и для признания рассматриваемой финансовой поддержки льготой, поскольку назначение указанных средств – не финансирование деятельности управляющих компаний, а проведение капитального ремонта многоквартирных домов в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания граждан. Таким образом, средства финансовой поддержки, предоставляемые в рамках Закона № 185-ФЗ организациям, к числу которых отнесены и управляющие организации, нельзя рассматривать в качестве субсидий, предоставляемых в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен. Следовательно, целевое назначение выделяемой финансовой поддержки не предполагает предоставление никаких преимуществ отдельным потребителям (по отношению к другим), все дома, предусмотренные региональной адресной программой, ремонтируются на равных условиях, без каких-либо преимуществ. Перечисление денежных средств управляющим организациям производится для расчетов с подрядными организациями (статья 15 Закона № 185-ФЗ), а не в связи с несением управляющими компаниями тех или иных убытков.

6. Указывает на применимое право.

Осуществив операции по реализации товара на основании контракта, заключенного с налогоплательщиком государства, не являющегося членом Таможенного союза, общество документально не подтвердило правомерность применения налоговой ставки НДС 0% в отношении спорных операций и права 11 на получение возмещения НДС при налогообложении по налоговой ставке 0% в соответствии с порядком, установленным нормами национального налогового законодательства – Налогового кодекса Российской Федерации (Определение Верховного Суда РФ от 20.05.2015 № 309-КГ14-8404 по делу № А50- 22999/2013 (ОАО «Соликамский магниевый завод»). Так как отсутствуют основания для применения положений Соглашения от 25.01.2008 и Протокола от 11.12.2009, регламентирующих порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе, для операций по реализации обществом товара иностранному покупателю – компании SG Logistics Ltd (Республика Кипр), в качестве операций по экспорту товара на территорию Республики Казахстан.

В ожидании первых судебных актов, которые могут быть рассмотрены в надзорной инстанции можновыделить, например:

— Дело А46-4056/2014 (ЗАО «Управляющая компания») – Судебная коллегия здесь согласилась с апелляционной инстанцией, которая применила 146, 154 НК РФ к вопросу о занижении налоговой базы по НДС на сумму денежных средств, полученных из бюджета для капремонта.

Однако, помимо той практики, которая является важной с позиции судебного органа, от которого она исходит, есть споры, которые значимы исходя из применения нормы права. К ним можно отнести дела по подпункту 2 пункта 2 статьи 45 НК РФ — взыскание налога в судебном порядке производится в целях взыскания возникшей по итогам проведенной налоговой проверки налогоплательщика недоимки с его взаимозависимого лица.

— Дело № А40-153792/14 – Инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по г. Москве к ООО «СУ-91 Инжстройсеть», в отсутствие уплаты недоимки по налогу у налогоплательщика ЗАО «СУ-91 Инжспецстрой» по выставленному инспекцией требованию налоговый орган имеет право на взыскание в судебном порядке недоимки с взаимозависимой с должником организации — ООО «СУ-91 Инжстройсеть».

Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.12.2014, оставленным без изменения Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда 2 от 26.03.2015 и Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 10.07.2015, заявленные Инспекцией требования удовлетворены. Определением 02.11.2015 отказано Обществу в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Доказано Инспекцией, что целью уклонения от исполнения обязанности по уплате налогов ЗАО «СУ-91 Инжспецстрой» воспользовалось иным юридическим лицом – ООО «СУ-91 Инжстройсеть» (взаимозависимым) и осуществило фактический перевод всей осуществляемой деятельности на указанное общество.

Суды выносят по данной категории дел судебные акты в пользу Налогового органа Доводами, которые срабатывают в пользу государственного органа, можно считать: подтверждение согласованности действий налогоплательщика с аффилированным лицом по неисполнению налоговых обязательств посредством различных правовых средств; отсутствие разумной деловой цели; направленность исключительно на создание условий, при которых деятельность будет продолжена в лице нового хозяйствующего субъекта с уклонением от обязанности перечисления в бюджет налога. Примеры таких решений в делах: № А82-3996/2015 — Инспекция Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Ярославля к ООО «Частное охранное предприятие «Беркут- Ярославль» о взыскание задолженности ООО «ЧОП «Беркут плюс»; № А40-77894/2015 — Инспекция Федеральной налоговой службы № 7 по г. Москве к ООО «ИНТЕРОС» о взыскании недоимки ООО «Интеркрос Опт»; № А42-7582/2014 — Межрайонная инспекция ФНС России № 5 по Мурманской области к ООО «ВЕК» по недоимки ООО «Редметресурс». Аналогичная судебная практика сформирована за 2015 год в арбитражных делах № А42-7672/2014, А42-7675/2014, А29-1148/2014, А59-5311/2014, А12-14630/2014, А82-3996/2015, А27-17015/2014, А27-5033/2015, А60-11984/2015, А04-3492/2015, А24-1716/2015.

Также в данной области необходимо упомянуть дела о контролируемой задолженности (ст. 269 НК РФ).

Особый порядок расчета процентов, который предусмотрен п. п. 2 — 4 ст. 269 НК РФ, вы должны применять в том случае, если одновременно выполняются два условия:

— вы имеете задолженность по долговому обязательству, которую контролирует иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более чем 20% вашего уставного капитала;

— размер этой контролируемой задолженности более чем в три раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, — более чем в 12,5 раза) превышает ваш собственный капитал на последнее число отчетного (налогового) периода.

Кроме того, при расчете предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, по долговым обязательствам, признаваемым контролируемой задолженностью, необходимо также учитывать положения об определении предельного размера процентных расходов, предусмотренные п. 1 ст. 269 НК РФ (абз. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ).

Напомним, что порядок расчета предельных процентных расходов по долговым обязательствам, не являющимся контролируемой задолженностью, с 1 января 2015 г. существенно изменен. В отношении расходов, признанных до 1 января 2015 г., это означает, что величина процентов, рассчитанных в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 269 НК РФ, не должна была превышать предельный уровень, определяемый исходя из среднего уровня процентов по сопоставимым обязательствам либо из ставки рефинансирования Банка России.

дело № А55-9504/2015 ООО «Ритейл Тольятти» к Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области. Решение АС Самарской области от 27.08.2015 в пользу Инспекции. 02.12.2015 будет рассмотрение в 11 ААС апелляционной жалобы общества.

Судом установлено, что в соответствии с договором б/н от 23.03.2010, с учетом дополнительных соглашений от 04.06.2010 и от 01.12.2011, ООО «Манхэттен Екатеринбург» предоставила ООО «Ритейл Тольятти» займ в размере 350000000 руб. под 13 % годовых от суммы фактической задолженности по займу. Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в составе расходов по долговым обязательствам учтены проценты по займу, предоставленному ООО «Манхэттен Екатеринбург», в размере 39732859 руб. В ходе налоговой проверки налоговой инспекцией установлено, что в 2013 году учредителем ООО «Ритейл Тольятти» (доля участия 100%) и ООО «Манхэттен Екатеринбург» (доля участия 100%) являлась иностранная компания MD Russia Holding Limited (Кипр), участником которой косвенно (доля участия 100 %) являлась иностранная компания Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси).

Общество полагает неправомерными выводы налогового органа в части применения положений пункта 4 статьи 269 НК РФ по отношению к спорной контролируемой задолженности. По мнению общества, правило пункта 4 статьи 269 НК РФ не распространяется на случаи наличия у налогоплательщика контролируемой задолженности перед российской организацией, аффилированной иностранной материнской компании налогоплательщика. Также в подтверждение своей позиции общество указывает на возникновение двойного налогообложения при применении подхода налогового органа и ссылается на соответствующие разъяснения Минфина России.

Вопреки утверждению общества, положения пункта 4 статьи 269 НК РФ носят императивный характер и подлежат применению во всех случаях наличия у налогоплательщика контролируемой задолженности, в том числе, и при наличии такой задолженности перед российской организацией, аффилированной иностранной материнской компании налогоплательщика. Системный анализ вышеперечисленных норм свидетельствует о том, что их правовая конструкция построена по четкой схеме. То есть законодатель посредством указанных норм установил факт, имеющий правовое значение, а именно – наличие у российской организации – займодавца контролируемой задолженности перед иностранной материнской компанией, при соблюдении определенных условий. Одновременно с установлением данного факта, признается, что уплаченные по спорному долговому обязательству проценты, признаются в целях налогообложения к дивидендам, уплаченными иностранной компании – учредителю.

Непринятие в состав расходов одной организации затрат, отраженных в качестве доходов у другой организации, не может рассматриваться в качестве двойного налогообложения. Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п.2 ст.269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным заемщиком иностранной организации. Следовательно, указанная разница не учитывается ни в расходах заемщика (п.1 ст.270 НК РФ), ни в доходах заимодавца.

дело № А56-88027/2014 «Логопласт Раша» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ленинградской области. Решение АС города Санкт-Петербурга от 19.02.2015, оставленным без изменения постановлениями от 18.05.2015 13ААС и от 09.09.2015 АС СЗО в пользу Инспекции.

По мнению подателя жалобы, налоговый орган ошибочно переквалифицировал проценты в дивиденды. На основании пункта 4 статьи 269 НК РФ суммы процентов, фактически уплаченных в 2011 — 2012 годах Обществом иностранной организации – займодавцу, в целях налогообложения приравнены налоговым органом к дивидендам. В пункте 4 статьи 269 НК РФ прямо предусмотрено, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 этой статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ. Следовательно, с вышеуказанной положительной разницы, приравненной законодателем к дивидендам, российской организации необходимо исчислить, удержать и перечислить налог в бюджет.

дело № А56-41307/2014 Общество с ограниченной ответственностью «Воздушные Ворота Северной Столицы» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу. Решением суда первой инстанции от 05.11.2014, оставленным без изменения постановлениями апелляционного суда от 27.02.2015, кассационного суда от 19.06.2015, в удовлетворении заявления отказано.

Судами установлено, что 20.01.2010 Общество заключило с компанией «VTB Capital PLC». Соглашение о займе, предоставляемом акционерами по кредитной линии на сумму 1 725 000 Евро. Затем, 28.04.2010 Общество заключило с компанией «VTB Capital Infrastructure Finance Limited» Соглашение о субординированном кредите по кредитной линии на сумму 158 000 000 Евро, в соответствии с которым за пользование займом начисляются проценты с даты, следующей за датой его предоставления до даты полного погашения по ставке 18% годовых. В дальнейшем, 18.06.2010 компания «VTB Capital PLC» отказалась от требования долга к Обществу в пользу компании «VTB Capital Infrastructure Finance Limited», в связи с чем, в бухгалтерском учете Общества задолженность перед «VTB Capital PLC» закрыта и перенесена в расчеты с компанией «VTB Capital Infrastructure Finance Limited». Проценты за пользование заемными денежными средствами включены Обществом в состав внереализационных расходов. По мнению налогового органа, Общество в 2011 году в нарушение положений пунктов 2 и 3 статьи 269 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов сумму уплаченных процентов в размере 51 348 043 руб.

Суды, отклоняя доводы Общества о неприменении правил тонкой капитализации при займе у иностранной «сестринской» компании, правомерно руководствовались следующим.

На основании изложенного Инспекцией сделан вывод о том, что иностранная компания «VTB Capital PLC» косвенно участвует в уставном капитале Общества, и такое участие составляет более 20 процентов, а иностранная компания «VTB Capital Infrastructure Finance Limited» и Общество имеют общую «материнскую» компанию, владеющую более 20 процентов долей в уставных капиталах как заимодавца, так и заемщика. Довод подателя жалобы о возможности применения пункта 2 статьи 269 НК РФ только в случае, если иностранная компания, предоставившая заем российской организации, непосредственно владеет более 20 процентов доли в уставном капитале этой российской организации, судами отклонен, как противоречащий общему смыслу применения пункта 2 статьи 269 НК РФ, установившему для применения правил о контролируемой задолженности не только прямую, но и косвенную зависимость между российским налогоплательщиком — получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства. Ссылка Общества на отсутствие доказательств влияния общей «материнской» компании на заключение договоров займа с иностранной «сестринской» компанией на определенных условиях, не может быть принята во внимание, поскольку подконтрольность заимодавца и заемщика общей «материнской» компании не оспаривается подателем жалобы.

Еще одной значимой категорией дел, по которой важно формирование позиции судов, являются споры по дроблению бизнеса.

Под дроблением бизнеса налоговые органы понимают деятельность единого хозяйствующего субъекта, который с целью минимизации финансовых результатов и уменьшения налоговых обязательств искусственно создает ряд организаций, якобы самостоятельно осуществляющих эту же деятельность, но находящихся на специальных режимах налогообложения.

При этом, признаками, которыми могут руководствоваться налоговые органы, делая вывод о наличии схемы ухода от налогов нельзя включить в ограниченный список – их действительно много. Их многообразие можно выявить при анализе судебной практики: регистрация контрагентов в один день, по срокам незадолго до заключения с Организацией договоров; осуществляется один и тот же вид хозяйственной деятельности; счета открыты в одном банке (в одно время); регистрация нескольких контрагентов по одним адресам; расчетный счет Налогоплательщика открыт в том же банке; у контрагентов, применяющих специальные налоговые режимы, отсутствуют собственное имущество, транспортные средства; контрагенты прекратили свою деятельность путем реорганизации в виде присоединения к другим юридическим лицам, впоследствии ликвидированным; отчетность поступает за подписью одного и того же ЭЦП; используется один идентификатор токена; арендуются помещения только у Налогоплательщика; все денежные средства впоследствии уходят в адрес Налогоплательщика (за аренду, закупку, итд.). Практика также складывается как в пользу налогоплательщика, так и налогового органа, единообразного подхода нет даже в рамках одного дела. Оценка совокупности обстоятельств происходит судами различных инстанций неодинаково.

Налоговый орган считает дробление бизнеса искусственным и рассматривают группу компаний как единое юридическое лицо.

Так например:

— в деле № А12-24270/2014 ООО «МАН» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Волгоградской области. Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 01.10.2014 признано недействительным оспариваемое решение инспекции по эпизоду «дробления бизнеса». Апелляционной инстанцией решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции. Арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 19.05.2015 отменил постановление суда апелляционной инстанции в части отмены решения суда первой инстанции и отказа обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по эпизоду «дробления бизнеса».

Сейчас данное арбитражное дело находится в СК по экономическим спорам ВС РФ.

Инспекция пришла к выводу о том, что посредством согласованных действий с индивидуальным предпринимателем Бочаровым П.С., применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, обществом была создана схема уклонения от налогообложения путем формального заключения с указанным лицом взаимных договоров поручения, по условиям которых общество и предприниматель от имени друг друга могли совершать действия по оформлению сделок купли-продажи с покупателями товаров, что позволяло распределять между собой полученную выручку в целях минимизации своих налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды.

Оценив представленные в материалы дела доказательства применительно к фактическим обстоятельствам взаимоотношений общества и предпринимателя в рамках исполнения обоюдных обязательств по указанным договорам поручения, установив косвенную подконтрольность предпринимателя обществу и влияние последнего на хозяйственную деятельность предпринимателя, а также наличие общего трудового ресурса и единого программного обеспечения по учету движения товара, реализуемого в магазинах общества, принимая во внимание обстоятельства приобретения обществом и предпринимателем товаров у одних и тех же поставщиков, которые преследовали своей целью сотрудничество с обществом и реализацию товаров именно через магазины общества, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что создав фиктивный документооборот, общество путем согласованных действий с предпринимателем имитировало хозяйственную деятельность поверенного лица предпринимателя по реализации товаров предпринимателя в рамках указанного договора поручения, фактически осуществляя реализацию собственного товара, что позволило распределить полученную выручку между обществом и предпринимателем в целях минимизации налоговых обязательств общества и получения необоснованной налоговой выгоды.

Судья Верховного Суда Российской Федерации Першутов А.Г. в Определение от 14 октября 2015 года

№ 306-КГ15-7673 указал, что признавая недействительным оспариваемое решение инспекции по упомянутому эпизоду, суды первой и кассационной инстанций, отклоняя каждый из доводов инспекции в отдельности, не оценили все имеющиеся доказательства по делу как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оставив без надлежащей оценки представленные в деле доказательства применительно к имеющим существенное значение для рассмотрения настоящего спора обстоятельствам, установленным инспекцией в ходе проверки, в их совокупности и взаимосвязи.

Судебная коллегия ВС РФ постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.05.2015, решение Арбитражного суда Волгоградской области в части отмены постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2015 отменено. Постановление суда апелляционной инстанции в данной части по указанному делу оставить в силе (то есть дело рассмотрено в пользу Инспекции).

— в деле № А75-2075/2013 МУП «Культурно-досуговый центр» (Определение Верховного суда Российской Федерации от 23 января 2015 г. № 304-КГ14-7139) решение вынесено пользу налогового органа и поддержано всеми инстанциями. Из материалов дела следует, основные доводы, которые сработали: из организации-Налогоплательщика в иные подконтрольные организации были переведены работники, заявления на увольнения путем перевода написаны одной датой. Согласно свидетельским показаниям бывших работников Налогоплательщика, после перехода в указанные выше организации за работниками сохранились те же должность и заработная плата, обязанности, адрес места работы не изменились, работники также подчинялись лицам. Причиной перевода их в указанные общества послужило увеличение штата работников Предприятия. Общества не вели самостоятельной хозяйственной деятельности, собственных денежных средств не имели и были созданы с целью фиктивного перевода работников из КГМУП «КДЦ» в указанные организации для уменьшения численности сотрудников Предприятия и сохранения права применять 2010 году специальный налоговый режим в виде ЕНВД. Доказано, что Организации являются взаимозависимыми, имеют одну производственную базу, используют один юридический и фактический адрес, одни и те же помещения, один и тот же персонал. Споры с участием предпринимателей часто рассматриваются не в пользу Налогоплательщика (например, Постановление АС Западно-Сибирского округа от 18.08.15 № А03-16727/2014, Постановление АС Волго-Вятского округа от 27.07.15 № А31-9631/2014): так в первом деле при аренде предпринимателями одного зала, использования одного кассового аппарата, персонала, вывески; а во втором, при разделении торговых залов, которое конструктивно таким не может быть признано.

— в деле № А04-1655/2014 ООО «Фарм-Экспресс» (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 21.01.2015 N Ф03-5980/2014 по делу N А04-1655/2014) решение в пользу налогоплательщика. Суд установил обстоятельства, подкрепленные имеющимися материалами дела, о том, что создание обществом 14 новых юридических лиц, являющихся самостоятельными налогоплательщиками, было обусловлено исключением риска потери всего лицензируемого бизнеса в сфере фармацевтической деятельности в дальневосточном регионе. В результате, судебное решение было вынесено в пользу налогоплательщика. В деле № А56-67658/2014 суд также встал на сторону Налогоплательщика (Постановление АС Северо-Западного округа от 06.08.15), который доказал наличие в каждой компании собственных органов управления, персонал и имущество, а также отсутствие затрат у основной компании на содержание других организаций.

Хотелось бы отметить, что ФНС России осуществляет правовое сопровождение и участие по судебным делам, рассмотрение которых может иметь значение для формирования судебной практики, участвует в тех или иных налоговых спорах ввиду политической конъектуры, задачами Правительства, а, следовательно, анализ участия должностных лиц ФНС России в тех или иных арбитражных спорах, показывает сферу интересов государства по тем или иным отраслям бизнеса и налогов уплачиваемых ими.

Подводя итого всему вышесказанному, необходимо заключить, что изменением в судебной системе, конечно, сказывается на порядке формирования практики, в том числе, в области налогов, так как вновь созданная коллегия является дополнительным катализатором при определении существенности нарушения норм материального права и процессуального права, а также прав и законных интересов лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. При этом, по результатам рассмотрения тех дел, которые дошли до Верховного суда пока рано выделять общие тенденции, которые будут характерны при рассмотрении в Судебной коллегии при Верховном суде РФ, так как на данный момент идет этап формирования подходов, порядка работы. Хотя можно заключить уже следующее, что невозможно отхождение и невосприятие позиций в области налогового права, которые были сформированы ВАС РФ. По отношению же к рассмотренным спорам в судах первой, апелляционной и кассационной инстанции можно заключить следующее, что если по спорам о необоснованной налоговой выгоде суды все также руководствуются положениями Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», но в тоже время оценивают в каждом конкретном случае совокупность собранных по делу доказательств, которые подтверждают наличие или отсутствие реальности работ(услуг), недостоверность документов, взаимозависимость, то по иным категориям дел, как раз можно выделить выводы, которые могут быть использованы при возникновении вопросов при применении ст. 269, 45, 286, 287, 289, 146, 145, 171, 251 НК РФ.

Приложение № 2

Краткий анализ содержания значимых постановлений

Судебной коллеги по экономическим спорам ВС РФ за 2015 год.

1. Необоснованная налоговая выгода.

1.1 СК по экономическим спорам ВС РФ отметил, что без установления обстоятельств, свидетельствующих о реальном наличии у общества спорного химического сырья в заявленных объемах, использованного в изготовлении готовой продукции, а не только исходя из результата такой деятельности, связанного исключительно с получением налоговой выгоды путем создания формального документооборота, нельзя расценивать действия общества в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 03.02.2015 по делу № 309- КГ14-2191, А07-4879/2013 (ЗАО «Опытный завод Нефтехим» против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан).

Отсутствие доказательств реального существования товара, приобретенного обществом и использованного им при изготовлении готовой продукции, может свидетельствовать о создании обществом посредством привлечения указанного поставщика бестоварной схемы в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации своих налоговых обязательств в отсутствие реальности поставки спорного сырья путем создания формального документооборота. Однако указанные обстоятельства, связанные со спецификой химического сырья, не устанавливались судами, а доводы инспекции остались без внимания и надлежащей правовой оценки.

1.2 Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 04.03.2015 по делу № 302- КГ14-3432, А33-666/2013 (закрытое акционерное общество «Горные машины» против Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска).

Инспекция, поставив под сомнение реальность финансово-хозяйственных операций по приобретению обществом оборудования, запасных частей к экскаваторам и других товаров у общества с ограниченной ответственностью «Карьерное оборудование» (поставщик) по договору поставки от 07.09.2009 № 0809/кн, пришла к выводу о неправомерном включении обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат по приобретению спорного товара у названного поставщика, а также о неправомерном включении в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость сумм НДС, уплаченных обществом этому поставщику, что и явилось основанием для доначисления спорных сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа.

Признавая недействительным решение инспекции в указанной части, оценив представленные в материалы дела доказательства применительно к фактическим обстоятельствам взаимоотношений сторон в рамках всей цепочки организаций, участвующих в процессе поставки спорного товара, учитывая показания допрошенных в ходе проведения выездной налоговой проверки свидетелей, подтвердивших взаимоотношения заводов-производителей с поставщиком товара и отгрузку товара в адрес общества, принимая во внимание соответствующие документы, подтверждающие процесс поставки товара от заводов-изготовителей до общества либо конечных покупателей общества, а также отражение спорных операций в бухгалтерской и налоговой отчетности поставщика товара, суды пришли к выводу о реальности спорных операций по приобретению обществом товара у указанного поставщика, в отсутствие представления инспекцией достаточных доказательств недобросовестности общества и совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

2. Транспортный налог.

СК по экономическим спорам ВС РФ отметила, что НК РФ в качестве объекта налогообложения транспортным налогом признает объекты, соответствующие двум критериям: объект является транспортным средством, то есть соответствует определенным физическим показателям; объект зарегистрирован в установленном порядке согласно законодательству Российской Федерации.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 17.02.2015 по делу № 306- КГ14-5609, А55-23180/2013 (иностранная организация «РИМОС ЛИМИТЕД» против Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Самары).

Основанием для доначисления оспариваемых сумм транспортного налога и начисления пеней послужил вывод налогового органа о неправомерном перерасчете компанией «РИМОС ЛИМИТЕД» транспортного налога за 2011 год по транспортному средству — самолет ТУ-154М, государственный и регистрационный знаки RA-85744 серийный (заводской) номер 92А927, с учетом коэффициента нахождения в собственности данного транспортного средства, сниженного с 1 до 0,17 ввиду того, что в 2010 году указанное воздушное судно попало в происшествие и фактически полностью уничтожено. Налоговый орган и суды проигнорировали указанное обстоятельство, придав решающее значение лишь наличию факта государственной регистрации судна, как единственного условия для возникновения обязанности по уплате транспортного налога, без учета указанных обстоятельств объективного характера. Доказательств, подтверждающих уклонение компании «РИМОС ЛИМИТЕД» от снятия транспортного средства с учета, налоговый орган в ходе рассмотрения данного спора не представил и не опроверг доводы налогоплательщика о наличии объективных причин, препятствующих совершению указанных действий.

3. Налог на прибыль организаций.

3.1 СК по экономическим спорам ВС РФ, отменяя судебные акты, отметила, что денежные средства, полученные в рамках исполнения учреждением такой государственной функции как привлечение осужденных к оплачиваемому труду в силу подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 27.02.2015 № 302-КГ14-3438 по делу № А19-14904/2013 (Федеральное казенное учреждение Объединение исправительных учреждений № 8 с особыми условиями хозяйственной деятельности Главного управления Федеральной службы исполнения наказаний по Красноярскому краю против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Иркутской области).

В рассматриваемом случае спорные денежные средства были получены учреждением от реализации пиловочника, предоставления физическим лицам услуг по проживанию в гостинице, выполнения работ по сжиганию растительности и лесоочистке на спецучастках ложа водохранилища БоГЭС, отпуска тепловой и электрической энергии, предоставления коммунальных услуг (квартплата), реализации хлеба, поросят, лома черных металлов, получения агентского вознаграждения от ОАО КБ «Искра», устройства ледовой переправы, тушения пожаров, предоставления транспортных услуг, аренды катера.

Неоходимо анализировать обстоятельства, связанные с гражданско-правовыми отношениями учреждения по реализации товаров (работ, услуг), в рамках которых им были получены спорные денежные средства, на предмет привлечения учреждением осужденных к труду для осуществления этих операций по реализации товаров (работ, услуг), а также оценить в их совокупности и взаимной связи применительно к установленным обстоятельствам в целях признания этих денежных средств в качестве дохода, не учитываемого при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

3.2 СК ВС РФ указала, что судами сделан вывод о пропуске обществом срока на обращение с соответствующим заявлением в налоговый орган, без учета положений статей 286, 287, 289 НК РФ, предусматривающих особенности исчисления налога на прибыль организаций, что привело к ошибочному выводу об утрате Обществом права на внесудебный порядок возврата налога.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 03.09.2015 по делу № 306- КГ15-6527, А72-6526/2014 (общества с ограниченной ответственностью «Старатели-Новоспасское» против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Ульяновской области).

В случае, когда налогоплательщиком не было заявлено требования о возврате излишне уплаченного авансового платежа, произведенного по итогам отчетного периода, данный платеж как результат финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается на дату окончания следующего отчетного и налогового периода.

Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ).

Таким образом, юридические основания для возврата излишне уплаченного налога на прибыль наступают с даты представления налоговой декларации за соответствующий год, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган.

Указанная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 № 17750/10.

3.3 СК ВС РФ указала, что по эпизоду, связанному с исключением из состава внереализационных расходов неосновательного обогащения, поскольку понесенные расходы документально подтверждены и отвечают критериям, установленным НК РФ, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для отказа обществу во включении уплаченных сумм упущенной выгоды в состав внереализационных расходов.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 11.09.2015 № 305-КГ15-6506 по делу № А40-84941/2014 (открытое акционерное общество «Машиностроительный завод «Маяк»против Инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по городу Москве).

Отказывая в удовлетворении данного требования, суды трех инстанций пришли к выводу, что в силу положений пункта 1 статьи 1102, пункта 2 статьи 1105 ГК РФ отнесение к внереализационным расходам при налогообложении прибыли сумм присужденного неосновательного обогащения неправомерно, поскольку экономическая выгода в виде данных сумм у общества не возникает; обществом денежные средства, возвращенные по решению суда, ранее не были учтены в составе доходов, а возврат незаконно полученного дохода не образует расходов в целях налогообложения прибыли.

Указанную позицию судов Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации считает ошибочной.

3.4 Срок полезного использования кабельных линий превышает срок амортизации основных средств, отнесенных к первой амортизационной группе.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 28.10.2015 N 305-КГ15-7669 по делу N А40-129314/2014 (общество с ограниченной ответственностью «Сервисная компания Борец» против Инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по г. Москве).

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества, в ходе которой было установлено, что в проверяемом периоде общество в соответствии с условиями договоров, заключенных с заказчиками, передает в аренду комплект электропогружного оборудования, включающий в себя кабели и кабельные линии, используемые для подачи тока в нефтепогружные насосы, изготавливаемые обществом из приобретаемого у заводов-изготовителей кабеля. Согласно представленным регистрам начисления амортизации по основным средствам с наименованием «Кабельная линия» за 2010 — 2012 годы общество относило основные средства (далее — ОС) с наименованием «Кабельная линия» в разные амортизационные группы:

1-ая амортизационная группа со сроком полезного использования от 12 до 24 месяцев;

2-ая амортизационная группа со сроком полезного использования — 36 месяцев;

6-ая амортизационная группа со сроком полезного использования — 121 месяц;

8-ая амортизационная группа со сроком полезного использования — 241 месяц.

В проверяемом периоде общество амортизировало более 600 объектов основных средств с наименованием «Кабельная линия», при этом с каждым годом общество уменьшало амортизационную группу. Так, например, объекты, введенные в 2008 — 2009 годах, относило к 8-й группе; в 2009 году — к 6-й группе; в 2010 — 2012 годах — к 1-й группе. При этом технические характеристики и средняя первоначальная стоимость ОС с наименованием «Кабельная линия» не изменялись, а стоимость составила 453 601 рубль.

По мнению инспекции, общество неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010, 2011 и 2012 годы на сумму расходов по амортизационным отчислениям в размере 170 723 589 рублей, занизило среднегодовую стоимость имущества с наименованием «Кабельная линия».

СК ВС РФ указала, отменяя судебные акты, что суд кассационной инстанции не принял во внимание, что в соответствии с положениями типовых договоров между арендодателем — обществом и арендаторами — нефтяными компаниями, по истечении минимального срока амортизации, равного 1095 суткам, арендатор имеет право выкупить переданное ему арендодателем оборудование по цене, равной остаточной стоимости такого оборудования согласно данным бухгалтерского учета арендодателя плюс 0,1% от балансовой стоимости каждой единицы выкупаемого оборудования.

Кроме того, суды не приняли во внимание то обстоятельство, что даже акты о списании основных средств по истечении 2 — 3 лет, представленные налогоплательщиком, не позволяли относить кабельные линии к 1-й амортизационной группе. При этом суды не оценили довод налогового органа о том, акты о списании 6 объектов основных средств (из 600) не могут свидетельствовать о том, что срок полезного использования всех указанных объектов основных средств составляет не более трех лет.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что срок полезного использования кабельных линий превышает срок амортизации основных средств, отнесенных к 1-ой амортизационной группе.

4. НДС

4.1 Возникновении у налогоплательщика права на вычет НДС, уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, только после возврата заемных средств, противоречит статьям 146, 149 и 171 НК РФ.

По мнению Судебной коллегии ВС РФ, данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в пункте 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» и применим к рассматриваемой ситуации.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу № 310- КГ14-5185, А48-3437/2013 (общество с ограниченной ответственностью «Промметиз Русь» против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Орловской области).

Основанием для принятия указанных решений послужил вывод инспекции о неправомерной переквалификации обществом первоначального обязательства по поставке продукции в адрес общества

«ОрелМеталлТорг» на сумму 189 170 366 рублей 11 копеек, в том числе налог на добавленную стоимость — 28 856 496 рублей 53 копеек, в заемные обязательства по соглашению о новации от 29.06.2012 № 1.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что представленными документами подтверждены как исполнение обществом в 1 и 2 кварталах 2012 года обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС с сумм предварительной оплаты, поступившей в счет предстоящих поставок продукции по указанному договору поставки, так и новация обязательств по договору в заемные обязательства, вследствие чего у общества возникло право на вычет налога, ранее исчисленного с сумм поступившей предварительной оплаты.

По мнению судов первой и апелляционной инстанций, налог на добавленную стоимость в сумме 28 856 496 рублей 53 копеек, исчисленный к уплате в бюджет с поступившего в адрес общества аванса, является излишне уплаченным налогом, поскольку новирование обязательства по поставке продукции в заемное обязательство не влечет возникновение объекта налогообложения НДС.

Предъявление данного налога к вычету не нарушает интересы бюджета, поскольку согласно статье 78 НК РФ излишне уплаченная сумма подлежит возврату налогоплательщику в установленном законом порядке. Отменяя указанные судебные акты, Арбитражный суд Центрального округа пришел к выводу, что суммы налога, ранее уплаченные обществом в бюджет с поступившего аванса, подлежат вычету только после возврата займа, что следует из абзаца 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса.

По мнению суда кассационной инстанции, специальный порядок применения вычета по НДС, установленный в соответствии с указанной нормой для случаев изменения условий либо расторжения соответствующего договора, распространяется также на ситуацию, при которой сторонами сделки заключается соглашение о новации.

4.2 Осуществив операции по реализации товара на основании контракта, заключенного с налогоплательщиком государства, не являющегося членом Таможенного союза, общество документально не подтвердило правомерность применения налоговой ставки в отношении спорных операций и права на получение возмещения.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 20.05.2015 № 309-КГ14-8404 по делу № А50-22999/2013 (открытое акционерное общество «Соликамский магниевый завод» противМежрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю).

Поскольку пакет документов, подтверждающих экспорт товара на территорию Республики Казахстан, для применения ставки НДС 0% в соответствии с Соглашением между Правительством Российской Федерации, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от

25.01.2008 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» и Протоколом от 11.12.2009 «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе» обществом своевременно не собран, им был исчислен и уплачен в бюджет НДС с указанной операции.

По мнению инспекции, в данном случае сам факт вывоза товара на территорию Республики Казахстан не порождает для общества налоговых последствий, установленных Соглашением от 25.01.2008 и Протоколом от 11.12.2009. Комплект документов, предусмотренный пунктом 2 статьи 1 Протокола от 11.12.2009 для подтверждения применения нулевой налоговой ставки НДС при экспорте товара с территории Российской Федерации на территорию Республики Казахстан, обществом не представлен, в частности не представлено заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа государства — члена Таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств; далее — заявление об уплате косвенных налогов). Спорные операции подлежат налогообложению в порядке, определенном НК РФ, однако полный комплект документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0%, обществом также не представлен — отсутствуют документы, указанные в подпунктах 3 и 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ.

При этом, положения Соглашения от 25.01.2008 и Протокола от 11.12.2009 регулируют налогообложение операций по реализации товаров, совершенных между налогоплательщиками — резидентами государств — членов Таможенного союза.

В рассматриваемом случае объектом обложения НДС являются операции по реализации товара на основании контракта, заключенного обществом — налогоплательщиком государства — члена Таможенного союза с компанией SG Logistics Ltd (Республика Кипр) — налогоплательщиком государства, не являющегося членом Таможенного союза, в связи с чем порядок применения налоговой ставки НДС 0%, установленный Соглашением от 25.01.2008 и Протоколом от 11.12.2009, к таким операциям неприменим. Указанные операции подлежат налогообложению в соответствии с нормами национального налогового законодательства – НК РФ.

4.3 По мнению Судебной коллегии ВС РФ средства финансовой поддержки, предоставляемые в рамках Закона от 21.07.2007 № 185-ФЗ «О фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства» управляющим организациям, не подлежат признанию в качестве субсидий, предоставляемых в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 09.07.2015 по делу № 301- КГ15-1154, А82-11716/2013 (открытое акционерное общество городского округа город Рыбинск «Управляющая компания» против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославской области).

Основанием доначисления спорных сумм послужил вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по НДС на сумму полученных из бюджета денежных средств для проведения капитального ремонта многоквартирных домов.

Проверкой установлено, что в 2008 — 2009 годах общество в рамках Закона № 185-ФЗ осуществляло капитальный ремонт общего имущества ряда многоквартирных домов с привлечением подрядных организаций.

В указанном периоде общество заключило с Департаментом жилищно-коммунального хозяйства, транспорта и связи администрации городского округа город Рыбинск договоры о предоставлении и расходовании субсидий на возмещение затрат на капитальный ремонт общего имущества в многоквартирных домах, на основании которых налогоплательщику из бюджета перечислены денежные средства в размере девяносто пяти процентов стоимости затрат на капитальный ремонт, не оплаченных собственниками помещений многоквартирных домов, которые, в свою очередь, оплатили пять процентов стоимости ремонта. Денежные средства, полученные обществом, направлены на оплату работ по капитальному ремонту многоквартирных домов, выполненных подрядчиками на основании заключенных с ними договоров, то есть были использованы по целевому назначению.

При исчислении НДС общество включило в налоговую базу только средства долевого финансирования капитального ремонта, поступившие от собственников помещений многоквартирных домов. Суммы долевого финансирования капитального ремонта домов за счет средств бюджетов и фонда для целей налогообложения НДС обществом не учитывались.

Суды (1, 2 иснтанции) и Инспекция правомерно исходили из того, что целевые средства, выделенные на проведение обществом капитального ремонта многоквартирных домов, подлежат включению в налоговую базу для исчисления НДС, поскольку не могут быть признаны в целях налогообложения субсидиями, и их выделение не свидетельствует о предоставлении налогоплательщику льготы.

4.4 По мнению Судебной коллегии ВС РФ перечисление денежных средств управляющим компаниям производится для целей расчетов с подрядными организациями, а не в связи с несением ими убытков, кроме того, целевое назначение выделяемой финансовой поддержки не предполагает предоставление никаких преимуществ отдельным потребителям, все дома ремонтируются на равных условиях, без каких-либо преимуществ.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 16.07.2015 по делу № 304- КГ15-1430, А46-4056/2014 (закрытое акционерное общество «Управляющая компания» противИнспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска).

Как следует из материалов дела, основанием для принятия инспекцией оспариваемого решения послужил вывод о занижении обществом в 3 квартале 2009 года и 1 квартале 2010 года налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму полученных из бюджета денежных средств для проведения капитального ремонта многоквартирных домов, а также асфальтирования (благоустройства) дворовых территорий.

Суд первой инстанции, поддержанный Арбитражным судом Западно-Сибирского округа, пришел к выводу о том, что бюджетные средства, полученные обществом на основании договоров о долевом финансировании капитального ремонта, подпадают под понятие льгот (субсидий), предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с реализацией налогоплательщиком услуг по обслуживанию многоквартирных домов, в связи с чем имеются правовые основания для применения пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса.

Суд апелляционной инстанции указал на ошибочность данного вывода суда, сославшись на положения статей 146, 154 НК РФ, Федеральный закон от 21.07.2007 № 185-ФЗ «О фонде содействия реформирования жилищно-коммунального хозяйства», поскольку рассматриваемая финансовая поддержка не может быть квалифицирована ни как выделяемая в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, ни как предоставление льгот отдельным потребителям; перечисление денежных средств управляющим компаниям производится для целей расчетов с подрядными организациями, а не в связи с несением ими тех или иных убытков.

Отменяя постановление суда апелляционной инстанции в рассматриваемой части, суд кассационной инстанции дополнительно отметил, что в результате предоставления субсидии граждане, проживающие в домах, по которым осуществляется софинансирование капитального ремонта, получают финансовую экономию в размере 95% стоимости произведенного ремонта, что позволяет применить пункт 2 статьи 154 НК РФ, предусматривающий возможность освобождения от налогообложения данных субсидий.

Выводы судов первой и кассационной инстанций по делу Судебная коллегия ВС РФ посчитала ошибочными.

4.5 По мнению Судебной коллегии ВС РФ в реестрах международных перевозочных документов помимо номеров билетов, выданных иностранными авиакомпаниями, указываются и коды выполняемых рейсов — исключительно коды собственных рейсов общества, что подтверждает осуществление последним фактической перевозки.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 30.07.2015 по делу № 305- КГ15-3206, А40-140893/2013 (открытое акционерное общество «Аэрофлот — российские авиалинии» против Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6).

В период с 4 квартала 2009 года по 4 квартал 2010 года общество на основании заключенных между Правительством Российской Федерации и Правительствами Исламской Республики Иран, Правительством Республики Индия Соглашений о воздушном сообщении от 21.12.1998 (с Республикой Индией) и от 19.08.1999 (с Исламской Республикой Иран) заключило код-шеринговые соглашения о резервировании мест с иностранной компанией AIR INDIA LIMITED от 30.11.2004, с иностранной компанией IRAN AIR от 01.09.2007.

Предметом данных соглашений является предоставление мест на рейсах ОАО «Аэрофлот — российские авиалинии» на маршрутах между Москвой и Дели и между Москвой и Мумбай для пользования компанией AIR INDIA LIMITED, на маршрутах между Москвой и Тегераном для пользования компанией IRAN AIR.

Указанными код-шеринговыми соглашениями определены маршруты, графики, время, период выполнения рейсов, сторона — оператор (ОАО «Аэрофлот-российские авиалинии»), выполняющая каждый конкретный рейс, количество кресел пассажирской емкости, выделяемой стороной — оператором стороне — партнеру (компании AIR INDIA LIMITED и IRAN AIR) на каждом рейсе, типы самолетов.

В налоговых декларациях, поданных за период с 4 квартала 2009 года по 4 квартал 2010 года, налогоплательщик произвел обложение указанных операций по налоговой ставке 18%.

23.10.2012 налогоплательщик, руководствуясь пп. 4 п. 1 ст. 164, п. 9 ст. 165, п. 10 ст. 171 НК РФ подал уточненную налоговую декларацию за 3 квартал 2012 года, в которой произвел обложение указанных операций по налоговой ставке 0 % и применил налоговый вычет в виде налога, ранее исчисленного по ставке 18 %, в связи с чем в декларации заявлена сумма налога, подлежащая возмещению в порядке ст. 176 НК РФ. Руководствуясь ст. 165 НК РФ, для подтверждения права на применение ставки 0% приложил к декларации пакет документов.

Суды трех инстанций, поддерживая позицию налогового органа, пришли к выводу об отсутствии оснований для квалификации оказанной налогоплательщиком услуги, как услуги по перевозке пассажиров и багажа.

Суды установили, что общество не заключало договор перевозки с пассажиром и не выдавало билет, а заключило соглашение с иностранной авиакомпанией, по условиям которого предоставляло места для перевозки пассажиров в обмен на такую же услугу, что позволяет считать спорную операцию услугой по фрахтованию части воздушного судна с экипажем, обложение которой по ставке 0 процентов не предусмотрено.

5. Налоговый контроль. Ответственность.

Сам факт принятия судом обеспечительных мер, запрещающих налоговому органу совершать действия по принудительному взысканию налоговой задолженности, при наличии неотмененного налоговым органом решения, принятого в порядке подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ, не является основанием для возобновления банком расходных операций по счетам налогоплательщика.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 14.04.2015 № 305-КГ14-5758 по делу № А40-181764/13 (открытое акционерное общество Акционерный Коммерческий Банк «АВАНГАРД» против Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Москве).

Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.

Поскольку решение от 31.05.2013 № 5 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке было принято инспекцией в соответствии с подпунктом 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ для обеспечения возможности исполнения решения от 18.03.2013 № 29, а не в связи с взысканием налоговой недоимки на основании решения от 18.03.2013 № 29 в порядке пункта 8 статьи 46 и пункта 1 статьи 76 НК РФ, суды пришли к выводу, что наличие принятых арбитражным судом в рамках дела № А40-77345/13 обеспечительных мер в виде приостановления действия решения инспекции от 18.03.2013 № 29 не может рассматриваться как основание для отмены или неисполнения обеспечительных мер инспекции, принятых в порядке подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ в виде решения от 31.05.2013 № 5 о приостановлении расходных операций по счету налогоплательщика.

6. Земельный налог.

6.1 Общество осуществляет на участках строительство дачного комплекса для последующей реализации юридическим и физическим лицам земельных участков, объединенных в этот комплекс, в целях извлечения прибыли, что свидетельствуют о невозможности применения обществом пониженной ставки земельного налога в отношении спорных земельных участков.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 18.05.2015 по делу № 305-КГ14-9101, А41-63325/13 (общество с ограниченной ответственностью «Отдых» против Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 21 по Московской области).

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод инспекции о неправомерном применении обществом в отношении принадлежащих ему на праве собственности 354 земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения с видом разрешенного использования «для дачного хозяйства» (144 участка) и «для дачного строительства» (210 участков), пониженной ставки земельного налога 0,3 процента, установленной решением Совета депутатов сельского поселения Клементьевское Можайского муниципального района Московской области от 08.11.2010 № 77/15 «Об установлении земельного налога» в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства.

По мнению инспекции, в отношении спорных земельных участков подлежала применению ставка земельного налога 1,5 процента, поскольку пониженная ставка земельного налога установлена для земель сельскохозяйственного назначения, приобретенных (предоставленных) для дачного хозяйства, которым в силу статьи 1 Федерального закона от 15.04.1998 № 66-ФЗ «О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан» признается некоммерческая организация, учрежденная гражданами на добровольных началах для содействия ее участникам (членам) в решении общих социально- хозяйственных задач ведения садоводства, огородничества и дачного хозяйства, в то время как общество является коммерческой организацией, использующей спорные земельные участки в целях извлечения прибыли, а не в целях непосредственного использования, подобного использованию гражданами для ведения дачного хозяйства.

По смыслу налогового законодательства пониженные ставки земельного налога устанавливаются для некоммерческих организаций и физических лиц, непосредственно использующих земли в целях удовлетворения личных потребностей при ведении дачного хозяйства или дачного строительства, в то время как общество осуществляет на этих участках строительство дачного комплекса для последующей реализации юридическим и физическим лицам земельных участков, объединенных в этот комплекс, в целях извлечения прибыли.

6.2 В силу норм НК РФ изменение кадастровой стоимости земельных участков в течение налогового периода подлежит учету при определении налоговой базы в следующем налоговом периоде. Не допускается применение норм ухудшающих положение Налогоплательщиков.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 21.09.2015 № 304-КГ15-5375 по делу № А46-12281/2014 (открытое акционерное общество «Акционерная Компания «Омскагрегат» против Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Центральному административному округу г. Омска).

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод инспекции о неправомерном исчислении обществом в отношении двух принадлежащих ему на праве собственности земельных участков с кадастровыми номерами 55:36:040103:3534 и 55:36:040103:3535 земельного налога за 2013 год исходя из кадастровой стоимости этих участков по состоянию на 01.01.2013 без учета изменения в течение налогового периода (с 07.08.2013) вида разрешенного использования этих участков.

По мнению инспекции, после изменения вида разрешенного использования спорных земельных участков (с 07.08.2013) общество должно было при определении налоговой базы по земельному налогу за 2013 год по спорным земельным участкам использовать средние удельные показатели кадастровой стоимости соответствующего вида разрешенного использования, утвержденные на начало налогового периода приказом Министерства имущественных отношений Правительства Омской области от 26.09.2011 N 36-п (в редакции приказа от 25.10.2011 N 39-п) «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Омской области» (далее — Приказ N 36-п).

В связи с этим инспекция произвела расчет земельного налога за 2013 год в отношении спорных земельных участков следующим образом: с января по июль 2013 года исходя из кадастровой стоимости участков по состоянию на 01.01.2013, соответствующей первоначальному виду разрешенного использования этих участков, а за период с августа по декабрь 2013 года — исходя из кадастровой стоимости с учетом измененного вида разрешенного использования.

СК ВС РФ отметила, что положенный в основу обжалуемых судебных актов вывод судов трех инстанций о наличии у общества обязанности при названных обстоятельствах определить налоговую базу по земельному налогу с учетом кадастровой стоимости, рассчитанной за соответствующий период исходя из измененного вида разрешенного использования, основан на неверном толковании Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 № 7701/2012.

В рассматриваемом же случае, ссылаясь на указанное Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, суды признали правомерным расчет налоговой базы по земельному налогу с учетом изменения в течение налогового периода вида разрешенного использования земельных участков, произведенный инспекцией не предусмотренным пунктом 1 статьи 391 НК РФ способом, который привел к ухудшению положения налогоплательщика.

7. НДПИ

7.1 Утверждение по истечении налоговых периодов нового норматива потерь полезных ископаемых не может являться основанием для вывода о допущенных налогоплательщиком ошибках, неполноте отражения сведений в первоначально поданных им декларациях, и, как следствие, влечь привлечение лица к налоговой ответственности.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 02.07.2015 по делу № 305- КГ15-1414, А40-37361/2014 (общество с ограниченной ответственностью «ЮрскНефть» против Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1).

Основанием для принятия оспариваемого решения налогового органа послужил вывод о нарушении обществом положений подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса, выразившемся в завышении фактических потерь полезных ископаемых при добыче нефти, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения в целях налогообложения НДПИ по ставке 0 процентов, над утвержденными Министерством энергетики Российской Федерации нормативами на 2010 — 2011 годы, что привело к неполной уплате НДПИ за январь — март 2010 года в размере 59 466 рублей, и январь – ноябрь 2011 года — 37 184 рублей.

При этом, нормативы потерь были утверждены Приказами Минэнерго России 05.04.2010 № 139 на 2010 год и 30.12.2011 № 636 на 2011 год, в связи с чем налогоплательщик, руководствуясь положениями абзаца 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ, при исчислении и уплате НДПИ с объема фактических потерь добытых полезных ископаемых за спорные периоды применил нормативы потерь, утвержденные ранее, полагая, что в соответствии со статьей 5 НК РФ вновь утвержденные нормативы применяются, начиная с налоговых периодов, следующих за месяцами их утверждения.

Так, для расчета нормативных потерь нефти за январь, февраль и март 2010 года общество применяло норматив технологических потерь в размере 0,147 процентов для Западно-Малобалыкского месторождения, утвержденный приказом Минэнерго России от 28.01.2009 № 17 на 2009 год, а для расчета нормативных потерь нефти за январь — ноябрь 2011 года — норматив в размере 0,140 процентов, утвержденный приказом Минэнерго России от 05.04.2010 № 139 на 2010 год.

СК по экономическим спорам, отменяя судебные акты, указала, что необходимо учитывать позицию Конституционного Суда Российской Федерации, который неоднократно отмечал, что недопустимо придание обратной силы толкованию правовых норм, ухудшающему положение подчиненной (слабой) стороны в публичном правоотношении, — иное означало бы нарушение общих принципов правового регулирования и правоприменения, вытекающих из статей 19 (части 1 и 2), 46, 54 (часть 1) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.

Следовательно, вывод судов о наличии у общества обязанности осуществить перерасчет НДПИ за предыдущие налоговые периоды, противоречит положениям статей 54, 81 НК РФ, нарушает охраняемые законом публичные интересы и не способствует стабильности гражданского оборота.

7.2 Поскольку в спорной правовой ситуации распространение утвержденных приказом Минэнерго России от 29.12.2010 № 646 нормативов потерь на предшествующие налоговые периоды нарушает конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, и противоречит положениям статей 54, 81 НК РФ.

Данный вывод сформулирован в Определение Верховного Суда РФ от 21.07.2015 по делу № 305- КГ15-2112, А40-15522/2014 (общества с ограниченной ответственностью «Белые Ночи» против Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1).

Основанием для доначисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о нарушении обществом подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ в результате применения ставки 0 процентов в отношении сверхнормативных потерь нефти, при применении нормативов, утвержденных приказом Министерства энергетики Российской Федерации (далее — Минэнерго России) от 12.05.2009 № 145 на 2009 год.

Налоговый орган, установив, что приказом Минэнерго России от 29.12.2010 № 646 установлены новые нормативы технологических потерь на 2010 год, пришел к выводу, что обществу следовало произвести перерасчет сумм НДПИ за 2010 год с учетом нормативных потерь, утвержденных вышеуказанным приказом.

Суды трех инстанции, поддерживая позицию налогового органа, установили, что общество для расчета нормативных потерь нефти за 2010 год применяло норматив технологических потерь нефти при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождений в размере 0,142% для Тагринского месторождения и 0,140%  для Западно-Варьеганского месторождения, утвержденный приказом Минэнерго России от 12.05.2009 № 145.

При этом суды исходили из того, что если же нормативы потерь утверждены на очередной календарный год в течение этого, либо следующего за ним календарного года, то налогоплательщик обязан осуществить перерасчет сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет, начиная с первого налогового периода календарного года, на который утверждены данные (новые) нормативы потерь. Такой перерасчет должен быть произведен независимо от того, превышают или нет вновь утвержденные нормативы размеры ранее действовавших.

Между тем, статья 342 НК РФ не содержит императивных норм, обязывающих налогоплательщика осуществить перерасчет налоговой базы по НДПИ с учетом вновь установленных нормативов потерь, его проведение является правом налогоплательщика и призвано, как правило, не допустить незаконного увеличения размера налогового обязательства, на что указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 19.02.2013 № 12232/12.

 

Ведомости

Кадровое Дело

Belwest

Деловая россия

Мое дело
 

Ведомости

Кадровое Дело

Belwest