Светлана Тищенко – Журнал «Главбух» №9, май 2006 г. Если рассматривать нормы пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ формально, то можно сделать вывод о том, что любой факт отгрузки товаров является моментом возникновения налоговой базы по НДС. На самом деле это не так.
Журнал «Главбух» №9, май 2006 г.
На страницах журнала не раз писали о том, что с этого года определение налоговой базы не связано с моментом реализации. Это значит, что если договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности, то НДС все равно начисляется в день отгрузки. Однако многие бухгалтеры не согласны с такой позицией. Поэтому мы ещё раз проанализировали мнения специалистов Минфина России и представителей крупных консалтинговых компаний. К сожалению, выводы не утешительные…
Мнение чиновников: НДС «по отгрузке»
До 1 января 2006 года, согласно пункту 4 статьи 166 Налогового кодекса РФ, начислять НДС надо было только по тем отгруженным товарам, которые считались реализованными. То есть по которым право собственности перешло от продавца к покупателю.
Сейчас же пункт 4 статьи 166 кодекса требует начислять НДС в тех случаях, когда возникает налоговая база. А это происходит либо в день отгрузки, либо в день оплаты (п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ) — в зависимости от того, какое из этих событий произошло раньше.
Понятие «отгрузка» в налоговом законодательстве не прописано. Но на основании статьи 11 Налогового кодекса РФ данный термин может определяться в соответствии с гражданским законодательством. Согласно пункту 1 статьи 509 Гражданского кодекса РФ, поставка товаров осуществляется путем отгрузки товаров покупателю. Поэтому, на наш взгляд, под отгрузкой для целей НДС нужно понимать фактическую передачу товаров.
А специалисты ФНС России в письме от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202@ разъяснили, что днем отгрузки товаров (работ, услуг) признается дата первого по времени составления первичного документа, который оформлен на покупателя. И если товар сначала отгружается, а потом оплачивается, то первым по времени документом будет товарная накладная.
Начислить НДС «по отгрузке» нужно даже когда договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности. Например, если право собственности на товар переходит к покупателю только после оплаты или в момент доставки товара на склад покупателя. На этом настаивают специалисты Минфина России.
Альтернативный взгляд: противоречия Налогового кодекса
Несмотря на выводы чиновников, некоторые специалисты считают, что организация, которая не начисляет НДС в момент отгрузки товара, может отстаивать свою позицию в суде.
Ведь нормы Налогового кодекса РФ противоречивы. Если НДС начислять, когда товар отгружен (пусть даже перевозчику), а право собственности к покупателю не перешло, то получается, что налоговая база возникает раньше объекта налогообложения. При этом налоговая база — это стоимостная характеристика объекта налогообложения (ст. 53 Налогового кодекса РФ). А когда отсутствует объект, не может быть и его характеристики.
Комментирует Светлана ТИЩЕНКО, руководитель Управления аудита Группы компаний «Градиент Альфа»:
Если рассматривать нормы пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ формально, то можно сделать вывод о том, что любой факт отгрузки товаров, в том числе и по Договорам с особым порядком перехода права собственности, является моментом возникновения налоговой базы по НДС. На самом деле это не так.
Ведь объектом налогообложения НДС признается реализация товаров, работ и услуг (подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). А реализация товара — это передача прав собственности от покупателя продавцу. Значит, налоговая база не может возникнуть до реализации. Если же мы начисляем НДС в день отгрузки, то получается, что налоговая база рассчитывается раньше, чем возник объект налогообложения. А этого быть не может.
Анализируем шансы на победу
Итак, мнения разделились. При этом доводы каждой из сторон спора весьма убедительны. Но, увы, позиция чиновников в этом споре очень сильна. Дело в том, что Конституционный суд РФ уже высказался по данному вопросу не в пользу налогоплательщиков (определения Конституционного суда РФ от 4 марта 2004 г. № 147-0 и № 148-0). Правда, тогда решался вопрос о необходимости уплаты НДС с авансов, но ситуация была схожей.
Конституционный суд РФ рассматривал указанную проблему с точки зрения конституционности нормы статьи 162 Налогового кодекса РФ в той редакции, которая действовала до 1 января 2006 года. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ (в редакции до 1 января 2006 г.), авансы увеличивали налоговую базу по НДС, хотя объекта налогообложения, то есть реализации, не было.
Суд указал на то, что раз авансы увеличивают налоговую базу по НДС, то налог нужно платить в бюджет после их получения, не дожидаясь реализации.
Иными словами, для исчисления НДС не столь важна дата реализации, как тот факт, что договор реализацию предусматривает. Отгрузка же в рамках такого договора — повод рассчитать налоговую базу и начислить налог.
Словом, вывод не в пользу налогоплательщиков. Если в договоре предусмотрен особый порядок перехода права собственности (после полной оплаты или в момент доставки товара на склад покупателя), все равно НДС нужно начислять в день отгрузки (передачи товара перевозчику). И несмотря на некоторые противоречия норм налогового законодательства, иную позицию отстоять в суде будет очень непросто.
Материал подготовила Юлия Яковлева
