Учет расчетов с подотчетными лицами

Журнал «Бухгалтерские вести СПб», №12, март 2007

С выдачей денежных средств под отчет организациям приходится сталкиваться часто.

В соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.06 № 115н) (далее — План счетов) в бухгалтерском учете организации для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы предназначен счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Аналитический учет по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» ведется по каждой сумме, выданной под отчет.
Также в своей работе бухгалтеру необходимо руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета директоров Центрального банка РФ от 22.09.93 №40 (далее — Порядок ведения кассовых операций).
Согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, а также на расходы экспедиций, геологоразведочных партий, уполномоченных предприятий и организаций, отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организаций в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий.

Следовательно, список сотрудников, имеющих право получать денежные средства под отчет, размер денежных средств и сроки, на которые они будут выданы, определяются приказом руководителя организации.

Сотрудников организации, получающих наличные деньги с последующей сдачей отчета об их использовании, принято называть подотчетными лицами.

Авансовый отчет
Для отчета по использованию средств применяют унифицированную форму №АО-1 «Авансовый отчет», утвержденную Постановлением Госкомстата РФ от 01.08.01 №55.

Составляется авансовый отчет в одном экземпляре подотчетным лицом и работником бухгалтерии.
На оборотной стороне авансового отчета подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (чеки ККМ, товарные чеки, квитанции, транспортные документы, командировочное удостоверение и другие оправдательные документы), и суммы затрат по ним (графы 1—6). Документы, приложенные к авансовому отчету, нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете.
Бухгалтером организации проверяются целевое расходование средств, наличие оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, правильность их оформления и подсчета сумм, а также на оборотной стороне формы указываются суммы расходов, принятые к учету (графы 7—8), и счета (субсчета), которые дебетуются на эти суммы (графа 9).

В случае выдачи подотчетному лицу денежных средств в иностранной валюте в авансовом отчете заполняются реквизиты, относящиеся к иностранной валюте (строка 1а лицевой стороны формы и графы 6 и 8 оборотной стороны формы).
Проверенный авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом и принимается к учету.
На основании данных утвержденного авансового отчета бухгалтерией производится списание подотчетных денежных сумм в установленном порядке.

Выдача денежный средств под отчет
Наличные денежные средства выдаются под отчет, как правило, на:
• хозяйственные нужды (покупка канцелярских товаров, хозяйственных товаров, горюче-смазочных материалов);
• командировочные расходы (покупка билетов, оплата проживания); представительские расходы.

Согласно п. 10 Порядка ведения кассовых операций выдача наличных денег под отчет производится из касс предприятий.
При временном отсутствии у предприятий кассы разрешается выдавать по согласованию с банком кассирам предприятий или лицам, их заменяющим, чеки на получение наличных денег непосредственно из кассы банка.

Выдача денежных средств подотчетному лицу из кассы организации оформляется расходным кассовым ордером (унифицированная форма №КО-2, утверждена Постановлением Госкомстата от 18.08.98 №88) или надлежаще оформленным другим документом (платежной (расчетно-платежной) ведомостью, заявлением на выдачу денег, счетом и др.), с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег под отчет должны быть подписаны руководителем организации, главным бухгалтером или уполномоченными на это лицами.
Отметим, что передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается.

В п. 11 Порядка указано, что выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели.

При направлении сотрудника в командировку на него необходимо оформить следующие документы, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.04 № 1:
— приказ (распоряжение) о направлении работника(ов) в командировку (унифицированная форма №Т-9(9а)).
Применяется для оформления и учета направления работника(ов) в командировку(и). Заполняется работником кадровой службы на основании служебного задания, подписывается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом;
— командировочное удостоверение (унифицированная форма №Т-10).
Является документом, удостоверяющим время пребывания в служебной командировке (время прибытия в пункт назначения и время убытия из него).
Выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании приказа (распоряжения) о направлении в командировку;
— служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении (унифицированная форма №Т- 10а).
Применяется для оформления и учета служебного задания для направления в командировку, а также отчета о его выполнении.
Утверждается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом и передается в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о направлении в командировку.

Все вышеуказанные документы необходимо оформлять и заполнять в соответствии с требованиями действующего законодательства, в ином случае, налоговыми органами при проведении выездной налоговой проверки факт нахождения сотрудника в командировке может быть не подтвержден, и, соответственно, не подтверждена экономическая обоснованность произведенных командировочных расходов.
Согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ) в случае направления работника в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику: расходы по проезду, расходы по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.
В соответствии с Инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 №62 «О служебных командировках в пределах СССР» (применяемой в части, не противоречащей ТК РФ (ст. 423 ТК РФ)) при командировках в такую местность, откуда командированный работник имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются.
Согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на:
• проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
• наем жилого помещения.
По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);
• суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
Постановлением Правительства РФ от 08.02.02 №93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» норма расхода на выплату суточных установлена в пределах 100 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории РФ;
• оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;
• консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
Следует учесть, что выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.
На сумму выданных под отчет денежных средств счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Возврат денежный средств, выданных под отчет
Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним, на это указывает п. 11 Порядка ведения кассовых операций.

Возврат подотчетным лицом остатка денежных средств в кассу организации оформляется приходным кассовым ордером (унифицированная форма №КО-1, утверждена Постановлением Госкомстата от 18.08.98 №88).

В случае если подотчетное лицо потратило собственные денежные средства сверх выданных ему под отчет, то перерасход выдается сотруднику по расходному кассовому ордеру.

Отметим, что в соответствии со ст. 137 ТК РФ организация может удержать из заработной платы работника сумму ранее выданного аванса в случае, если подотчетное лицо не израсходовало и своевременно не возвратило денежные средства в кассу организации.
В бухгалтерском учете возврат денежных средств подотчетным лицом отражается по дебету счета 50 «Касса» и кредиту счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Невозвращение денежных средств, выданных под отчет
Бывают ситуации, когда подотчетные лица не возвращают подотчетные суммы в кассу организации, в таком случае согласно Плану счетов в бухгалтерском учете организации подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Впоследствии, в случае если эти суммы могут быть удержаны из оплаты труда работника, то они списываются со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Необходимо помнить, что в соответствии со ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, — 50% заработной платы, причитающейся работнику.

Если данные суммы не могут быть удержаны из оплаты труда работника, то они списываются со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Согласно п. 2 ст. 266 Налогового кодекса РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
При признании долга сотрудника безнадежным (нереальным ко взысканию) в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, приравниваются к внереализационным расходам.

Налоговая база по налогу на прибыль организации уменьшается на суму внереализационных расходов, следовательно, препятствий, связанных с действием п. 3 ст. 236 НК РФ, в данном случае не возникает, а значит, организации следует начислить единый социальный налог на сумму долга сотрудника, признанного безнадежным.

Вместе с тем существует позиция суда, согласно которой не возвращенные физическими лицами денежные средства, выданные под отчет, были правомерно квалифицированы налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки в качестве выплат в пользу физических лиц и включены в налоговую базу по единому социальному налогу. (Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.01.05 №А74-1931/04-К2-Ф02-5672/04-С1).

В вышеуказанном случае руководству организации придется самостоятельно принимать решение о начислении единого социального налога, но необходимо учесть, что имеется риск отстаивания своей позиции в суде.