115280, г. Москва,
1-й Автозаводский проезд,
д. 4, к. 1
inform@gradient-alpha.ru
Архив

Признаем расходы при смене объекта налогообложения на УСН

04.03.2011
Автор: Пресс-служба Градиент Альфа

Журнал «Налоговые споры», №3

В 2010 г. компания применяла УСН с объектом налогообложения “доходы”, а с 2011 г. применяет EСН с объектом налогообложения “доходы, уменьшенные на величину расходов”. Вправе ли она учесть в расходах в 2011 г. стоимость товара, приобретенного для реализации и оплаченного в 2010 г.?

Письмо Минфина России от 02.12.2010 №03-11-06/2/182

<…>В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.2010 № 808/10 указано, что расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в составе расходов при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения после фактической передачи товаров покупателю независимо от того, оплачены они покупателем или нет.

<…> Учитывая изложенное, в случае если право собственности на товар, приобретенный для реализации и оплаченный поставщикам в 2010 г. (в период применения налогоплательщиком объекта налогообложения в виде доходов), будет передано покупателям в 2011 г., то это будут расходы 2011 г. и, следовательно, налогоплательщик, применяющий с 01.01.2011 объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные в 2011 г. доходы на сумму расходов по оплате стоимости товаров.

Слово эксперту

Н.Ю. Митина, старший бухгалтер АКГ «Градиент Альфа»:

— Когда налогоплательщики меняют объект налогообложения при УСН, у них возникают вопросы о правилах признания расходов. В комментируемом письме Минфин России рассмотрел вопрос налогоплательщика о том, можно ли учесть расходы (и какие именно) по товарам, купленным и оплаченным до перехода на объект налогообложения “доходы, уменьшенные на величину расходов”.

Финансисты предложили следующий подход. Если налогоплательщик меняет объект налогообложения “доходы” на объект налогообложения “доходы, уменьшенные на величину расходов” с 2011 г., то расходы на покупку товаров, оплаченных поставщику в 2010 г., можно включить в состав расходов при исчислении налоговой базы за 2011 г., если переход права собственности на товары произойдет в 2011 г.

Действительно, законодательство предусматривает, что при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения “доходы” на объект налогообложения “доходы, уменьшенные на величину расходов” применяется следующий порядок. Расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения “доходы”, не учитываются при исчислении налоговой базы (п. 4 ст. 34617 НК РФ).

Также важно учитывать, что согласно порядку признания расходов, указанному в п. 2 ст. 34617 НК РФ, расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются именно по мере их реализации.

На этом основании можно сделать вывод, что оплата товаров, не реализованных в 2010 г., когда организация применяла объект налогообложения “доходы”, не признается расходом в 2010 г. Этот расход можно будет учесть в 2011 г. при следующих условиях:

  • товар принят к учету;
  • товар оплачен (п. 2 ст. 34617 НК РФ);
  • товар реализован (подп. 2 п. 2 ст. 34617 НК РФ).

Обратим внимание: некоторые специалисты считают, что в случае изменения объекта налогообложения при применении УСН общие правила признания расходов не действуют.

Ведь если объектом налогообложения являются доходы организации, то налоговой базой признается денежное выражение доходов организации, и доходы не уменьшаются на величину расходов (пп. 1, 2 ст. 34618 НК РФ). То есть понятие “расходы” не должно применяться в отношении периодов, когда применялся объект налогообложения “доходы”.

Почему Минфин изменил свое мнение

Заметим, что ранее Минфин России предлагал иной порядок. Он настаивал на том, что для организации, применяющей УСН, датой получения дохода от реализации товаров является день получения денежных средств, иного имущества или погашения задолженности (оплаты) иным способом (п. 1 ст. 34617 НК РФ). Следовательно, реализация происходит именно в этот момент. Значит, чтобы признать расходы по оплате товара, приобретенного налогоплательщиком УСН для дальнейшей реализации, необходимо дождаться поступления оплаты реализованного товара (см. письма Минфина России от 12.11.2009 № 03-11-06/2/242, от 16.09.2009 № 03-11-06/2/188, от 11.06.2009 № 03-11-09/205). Такое мнение высказывали и некоторые суды (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.02.2010 № Ф03-100/2010).

Но в середине прошлого года Президиум ВАС РФ сформировал позицию, согласно которой расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в составе расходов при исчислении налога по УСН после фактической передачи товаров покупателю. При этом неважно, оплатил их покупатель или нет (см. постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2010 № 808/10).

Очевидно, финансисты приняли во внимание позицию ВАС РФ и теперь рекомендуют налогоплательщикам УСН ориентироваться именно на дату реализации, т. е. перехода права собственности на товар (см. также письма Минфина России от 29.10.2010 № 03-11-09/95, от 24.01.2011 № 03-11-11/12).
Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализация – это передача права собственности на товары на возмездной или безвозмездной основе. Право собственности переходит от продавца к покупателю в момент передачи товаров, если иное не закреплено в договоре между ними (ст. 223, 224 ГК РФ).

Положения гл. 262 НК РФ не содержат норм, определяющих момент реализации товаров (работ, услуг) для налогоплательщиков, применяющих УСН. Значит, налогоплательщики вправе ориентироваться на момент, когда к покупателю переходит право собственности на товар, а не на момент оплаты этих товаров. То есть дата получения дохода на порядок налогообложения не влияет.

В какой момент признавать НДС

В данном случае также важно правильно определить момент признания в составе расходов НДС по товарам, купленным для перепродажи.
Суммы НДС по товарам, приобретенным налогоплательщиком, включаются в состав расходов в соответствии со ст. 34616 и 34617 НК РФ (подп. 8 п. 1 ст. 34616 НК РФ), т. е. учитываются отдельно от стоимости товаров.

Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации данных товаров. Следовательно, НДС, уплаченный поставщику, учитывается для целей налогообложения в расходах пропорционально реализованному товару. Такого же мнения придерживается и Минфин России (см. письмо от 02.12.2009 № 03-11-06/2/256).

Данная позиция может показаться спорной, поскольку подп. 8 п. 1 ст. 34616 НК РФ прямо не указывает на период списания НДС. По общему правилу, расходы учитываются сразу после их фактической оплаты, а для НДС особого порядка не установлено (п. 2 ст. 34617 НК РФ).

При заполнении Книги учета доходов и расходов налогоплательщикам нужно указать в графе 5:

  • отдельной строкой – стоимость товаров, включаемая в состав расходов;
  • отдельной строкой – сумму НДС (см. письмо Минфина России от 18.01.2010 № 03-11-11/03).

Пример

ООО “Альфа” в 2010 г. применяло УСН с объектом налогообложения “доходы”. Компания приобрела партию товара общей стоимостью 236 000 руб. (включая НДС 36 000 руб.). Товар был оплачен поставщику полностью в 2010 г. В том же 2010 г. ООО “Альфа” реализовало половину данного товара.

В 2011 г. организация стала применять объект налогообложения “доходы, уменьшенные на величину расходов”. Оставшаяся половина товара реализована в марте 2011 г. Стоимость проданного товара, которую ООО “Альфа” учтет в расходах, составила 100 000 руб. В состав расходов отнесен НДС в сумме 100 000 × 18% = 18 000 руб.

 

Ведомости

Кадровое Дело

Belwest

Деловая россия

Мое дело
 

Ведомости

Кадровое Дело

Belwest